新会计准则下企业管理会计的应用研究

商烨磊

作者简介：商烨磊（1986—），男，陕西西安人，汉族，工学学士，西安石油大学，中级经济师，研究方向：会计学

    【摘要】随着全国统一大市场建设工作的持续深化，促进了国内市场大循环与国际 - 国内市场双循环发展格局，一方面为企业参与全球同行业竞争提供了新机遇，另一方面也扩大了企业的财务管理风险。因而在新会计准则下应持续提升其财务管理水平。文章以此为出发点，概述了企业管理会计及其应用现状，并在剖析其实践中存在的问题基础上，分别从管理会计体系建设、管理会计与财务会计协同合作、管理会计人才综合素质层面提出了几点应对举措。
    【关键词】新会计准则；企业；管理会计；应用
一、引言
    目前，我国企业主要根据《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（财会〔2014〕27号，以下简称“意见”）、《管理会计基本指引》（财会〔2016〕10号，以下简称“指引”）要求应用管理会计。新会计准则不仅修订了企业会计准则第 14 号等内容，还增加了第 39 号、第 40 号、第 41 号内容，对企业财务管理产生了深远影响，既能为企业管理会计应用提供具体准则与科学指导意见，也可通过设置的约束条件规范其应用。因而，在当前企业财务管理高质量发展之际，有必要遵循新会计准则加强对管理会计的应用研究。
二、企业管理会计及应用现状概述
    1. 管理会计
    管理会计也称成本管理会计，作为企业重要的会计分支之一，经过执行性管理会计、决策性管理会计发展时期后，形成了以成本会计和管理控制系统为主的体系（如图 1），适应了现代企业财务管理高质量建设与高水准管理需求。从各行业企业的实践经验看，在经营活动基础上将工作内容集中在以下方面：（1）成本分析；（2）风险预测；（3）参与并支持决策；（4）管理控制等。近年来，在“意见”与“指引”要求与指导下，我国企业管理会计进入了数字化转型与多样化应用时期，有利于实现节本增效、科学决策、对抗风险等目标。

    2. 应用现状
    从整体上看，我国企业管理会计应用已步入正轨。但是，在局部应用层面，受到宏观层面的同行业定价权、供应链竞争与微观层面的人、机、材、技、法、环、钱、管理等综合因素影响，部分企业的管理会计应用仍捉襟见肘，主要表现为应用范围小、应用程度浅、应用效果差等方面。具体如下：（1）管理会计职能涉及预测、决策、规划（预算）、控制、评价等，应用流程标准化程度较高，部分企业受到应用意识淡薄，仅将
其与财务会计、税务会计等一视同仁，没有进一步促进它与预算部门、内控部门的协同应用。（2）管理会计强调对企业经营管理层面的改善，尤其突出了前景预测、为决策提供依据、规划及评价经济活动。事实上因工具与方法及人才因素影响，减量分析中的部分方法并未获得有效应用，加上组织变革跟进不足，整个工作仍浮于表现，造成了形式大于内容应用现状。（3）管理会计应用范围小、应用程度浅的现状进一步引发了其应用
效果不尽如人意的现状，阻碍了管理会计部门与其他部门之间的信息共享、协同实践。另外，由于对“业财融合”的关联分析不足，高质量的管理会计应用很难落实。
三、新会计准则下企业管理会计的应用问题
    1. 企业管理会计体系不健全
    新会计准则是我国会计管理体系创新产生的成果，一方面满足了统一大市场中对接财务管理标准、会计管理标准需求，另一方面为我国企业在双基础、双核算、双报告条件下，完善会计系统、协调不同会计职能、增强内部控制能力、推进“业财融合”奠定了坚实基础。从该准则看，新时期企业管理会计应用中首要的问题表现是管理会计体系不健全。具体如下：
   （1）在深度的理论层面，管理会计应用了信息经济学、行为科学、“代理人说”等理论，强调为企业进行全方位服务。部分企业仅从“意见”和“指引”出发建设管理会计体系，未能对两种文件中的预设前提做进一步分析，造成了部门设置后的组织结构变革不及时、管理会计职能发挥受限等普遍情况。（2）在广度的技术层面，管理会计既强调成本分析，也突出了控制管理的重要性。但是，部分企业成本分析时仍以财务会计为主，缺乏对相关成本分析技术的引入，尤其是管理会计与“业财融合”紧密结合（参看“指引”总则与第一条），当企业没有建立融合型的财务管理模式时，对管理会计的技术化应用将会出现诸多困难。
    2. 管理会计与财务会计协同较差
    管理会计与财务会计属于会计管理范畴，主要是在分工理论下形成的新专业。新会计准则第 9 号、第 33 号、第 41 号内容涉及财务报表列报、合并财务报表及在其他主体中的权益的披露。在该准则下，部分企业为了满足财务报表管理方面的新标准、新要求，加强了预算人员与财务会计之间的协同合作，十分看重财务报告、预算报告的合并，预期通过细化财务报表提高其真实性与精准性。事实上，即使实现了“双报告”应用要求，也不能实现对企业经营状况的前瞻性预测并增强其成本核算精度。虽然管理会计在成本分析、预测、支持经营决策方面可以补足其缺点，但是部分企业并没有促进管理会计与财务会计之间的协同应用。原因如下：
    （1）根本原因。企业没有对管理会计、财务会计之间的联系与区别进行深入剖析，建立管理会计部门后，由于人力资源配置不足的决定性因素影响，部分企业的管理会计实质上由财务会计担任。在 1 人身兼两职时往往会按财务会计处理管理会计指标，此时易混淆两种会计指标、造成职能混乱，甚至发生此类人员利用职务之便从中谋取部门利益或私人利益，增加企业风险的现象。（2）主要原因。“指引”第十八条明确要求企业应用管理会计时加强技术要素投入，为管理会计与其他资源整合赋能。事实上，部分企业并没有在财务管理运行基础方面建立财务共享中心，当管理会计系统、财务会计系统独立应用时效果较好，但是受到数据标准不统一、信息共享通道不流畅、博弈管理不到位因素影响协同较差。（3）次要原因。企业管理会计应用并不能一蹴而就，需要一个渐进地实施过程中。我国的企业管理会计起步晚、发展速度快，在应用理论、技术、经验等方面存在明显不足，实践过程中较难规避资源错配，当资源优化配合并抑制二者的协同效应。
    3. 管理会计人才综合素质不全
    近几年，企业应用管理会计时已经成功探索了两种模式：（1）购买管理会计服务模式。（2）建立管理会计体系模式。在第一种模式下，由于人力资源市场管理会计人才供给不足因素影响，部分企业较难招聘与企业管理会计实际需求相一致的人才。为解决该问题，此类企业选择了直接向第三方机构购买服务的方式。该模式的缺点是企业不了解机构管理会计人才的真实水平，二者之间较难建立信任。尤其在企业保护所谓机密信息要求下，会使机构管理会计服务质量大打折扣。在第二种模式下，企业建立管理会计部门后的环境建设、岗位设置、组织结构变革等配套工作滞后，管理会计人才培训与“按能配岗”不能及时落实，既不能对管理会计人才知识结构、专业技能、职业素养进行全面检验，也较难借助培训机制完成对其综合素质的全面提升。

四、新会计准则下企业管理会计的应用对策
    1. 深研会计准则，健全管理会计体系
    首先，建议企业在新会计准则下应用管理会计时，先对新会计准则进行多维度的深入探究，并通过内部学习机制按照专题研讨方式，梳理新会计准则相关要求并分析它对企业管理会计的影响。例如，企业可以在如下方面做出细致梳理：（1）员工薪资；（2）公允价值计算；（3）财务信息公开；（4）会计报表精练；（5）长期股权会计方法；（6）结合双基础、双核算、双报告列举其中的协同合作的会计部门。再如，企业可以从金融资源的终止确认标准、资产证券化核算、财务资产重新划分、负债测量等方面，深入研讨新会计准则产生的影响。其次，企业应结合新会计准则探讨结果，参考“意见”与“指引”健全现有的管理会计体系。具体如下：（1）全面开展管理宣传，辅助全体员工树立管理会计意识，为其实践营建良好环境；（2）吸收集权型、分权型财务管理经验，明确定位融合型财务管理模式，并将其落实到“业财融合”建设方面。然后，按照“建立业务财务模式→经营分析 / 资源配置→业财融合→风险管控 / 量化绩效→管理转型价值增值”思路建立新模式，并针对其运行基础要求建立财务共享中心，构建“大平台+小系统”的基本框架，为管理会计部门与其他部门之间的数据共享与协同合作提供基础。（3）从概念、内涵、理论、特点、功能、技术、职能、应用范围等各个层面，列举管理会计构成要素，并采用观念联合方法构建一个内容完整、流程标准的管理会计观念体系，为其企业实践提供指导。同时，按照部门、组织结构、岗位、职能、责任等进行详细设置，确保其体系的健全性。
    2. 建立协同机制，深度融合两种会计
    建议企业从两个方面制定促进管理会计与财务会计协同合作的对策：（1）在“财务管理制度引领各项机制并运行运作”的一体化实践方式下，设置协同机制，明确要求管理会计部门、财务会计部门开展各层面的协同合作。这既符合新会计准则中对双核算、双报表实践要求，也能使打破二者因内部博弈而形成互联阻碍。（2）企业应对二者的联系与区分进行深入分析。例如，在目标上二者趋于一致、信息来源相同，均涉及盈利、成本核算、利润等指标。再如，管理会计注重经营管理、财务会计强调描述性工作，其服务对象与工作内容不同，实施流程与约束条件存在根本差异。搞清楚上述情况后，企业可以利用协同机制、财务共享平台，使两套不同的系统之间的建立起数据关联，并在此基础上实现不同层面的合作，扩大其协同效应等。
    3. 实施专题培训，培育管理会计人才
    建议企业从内部信息安全与购买服务成本双重角度考虑，选择建立管理会计体系的实践模式。然后，在完成管理会计体系建设，促进管理会计与财务会计协同合作的前提下，采用现代人力资源管理中的专题培训方法与团队管理方法，培育综合素质全面、胜任力强的高质量人才并建成新型管理会计队伍。具体如下：（1）设置知识结构优化专题、专业技能拓展专题、职业素养提升专题。以知识结构专题为例，可以统筹梳理的新会计准则重点要求、新会计准则对管理会计的影响、管理会计观念体系等内容，再利用PPT展示形式开展专题培训，实现其知识结构更新。（2）根据专题培训中生成的人力资源档案数据，在“按能配岗”方式下进行人才配置，确保管理会计组织结构的完整性，进而建成扁平化的管理会计队伍等。
五、结语
    总之，企业管理会计内容丰富、特点鲜明，企业在宏观层面与微观层面遵循新会计准则应用管理会计均具有十分重要的现实意义。结合上述分析可以看出，当前企业管理会计应用范围偏小、应用程度低、应用效果较差，问题集中表现在管理会计体系不完善、管理会计与财务会计融合度不高、管理会计人才素质不全等方面。建议企业从深度的理论层面、广度的技术层面、精度的指标层面深入探讨新会计准则，并采用“具体问题，具体分析”方法对其问题表现及成因进行分析，然后按照其中的因果关系逻辑制定一些适配性较高的应对举措，一方面辅助其改善现状、解决应用问题，另一方面在有效应用前提下使其产出综合效益，进而推动企业财务管理工作向高质量方向发展。
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