数字经济时代内部控制学科建设面临的挑战与改革路径

基金项目：江苏省社会科学基金项目“数字经济的安全风险、溢出传染及其智能管控体系研究”（22GLD018）；江苏省高校哲学社会科学基金一般项目“审计治理、地方债绩效与现代财政制度”（项目编号：2021SJA0347）教育部产学合作协同育人项目“经管专业（内部控制学）教学内容和课程体系改革”（项目编号：230828252807255）

陈建宇

作者简介：陈建宇，经济学博士，南京审计大学内部审计学院，讲师，硕士生导师，研究方向：数量经济、风险管理

    【摘要】内部控制学科作为管理学、经济学、行为学等多学科交叉的特殊学科，其学科建设的重要性日趋凸显。党的二十大报告提出“加快数字经济发展”的目标任务，给高校学科体系建设提出了新课题。数字经济时代，内部控制各要素不断融入数字元素，内部控制学科建设也相应呈现出多头交叉、多方渗透、多元价值、多维应用等新的集合性特征，迫切需要从教学理念、学科体系、教学模式、教学质量等全方位着手进行改革创新，抓住数字经济发展所带来的机遇，直面各类挑战，担当起新时期培育内部控制人才的重任。
    【关键词】数字经济；内部控制；教学改革
    一、引言
    历史地看，早期的内部控制基于最原始的内部牵制思想，后来经过不断发展，并融合了会计学、管理学、审计学等多门学科知识，逐渐成为一门集理论性、实践性、实用性、关联性和交叉性于一体的具有独特作用的学科。世界各国内部控制的经验和教训反复表明，内部控制是企业、社会组织及政府部门防控各类风险和舞弊行为、提升内部管理效能、实现持续稳健发展的有效途径。数字经济背景下，内部控制各要素不断融入数字元素，内部控制学科建设也相应呈现出多头交叉、多方渗透、多元价值、多维应用等新的集合性特征。为此，数字经济时代，进一步加强具有数字经济特质的内部控制理论研究和制度建设、规范内部控制实践操作、强化内部控制人才培育已成为当务之急。高校内部控制学科建设更应抓住数字经济发展所带来的机遇，直面各类挑战，担当起新时期培育内部控制人才的重任。

     二、数字经济时代高校内部控制学科呈现诸多新特点
    内部控制学科作为一门交叉性较强的特殊学科，兼具理论性与实践性、交叉性与关联性。进入数字经济时代，数字化技术正在驱动生产生活和治理方式深度变革，高校内部控制学科更是呈现出多头交叉、多方渗透、多元价值、多重应用等诸多新特点。
    1. 内部控制学科的多头交叉脉络更加复杂
    内部控制学科最早源于朴素的内部牵制思想，基本上与财务舞弊行为单一关联，现在已经拓展到会计学、审计学、宏观经济学、微观经济学、组织行为学等诸多领域。数字经济、数字社会和数字政府的发展，更是将电子信息、信息工程、数字媒体、通信技术等与内部控制学科密切关联，内部控制更加广泛运用于企业战略管理、社会综合治理和政府宏观调控等诸多领域。
    2. 内部控制学科的多方渗透传递更加快速
    信息化特别是互联网时代的到来，使得知识传递方式出现了由集中传播式向分布互动式的转换，信息技术的强大驱动力推动了高等教育打破原来传统的时空限制，充分利用互联网连接一切、开放、共享的技术特质，实现以大数据、物联网、云计算、人工智能技术等为主要形态的信息技术迅猛发展，并不断与教育交织、渗透和融合，内部控制学科利用慕课、微课、翻转课堂等新的学习方式层出不穷，进而实现诸多混合学习、泛在学习、个性化学习、自适应学习等新的学习路径，内部控制学科呈现出更加快速高效的多方渗透传递特质。
    3. 内部控制学科的多元价值特征更加凸显
    数字经济的迅猛发展为新时期高校内部控制教学赋予了新使命。高等教育的供给侧改革不断深化，内部控制学科与数字经济深度融合，使得其多元价值特征更加凸显。具体表现在不仅要求高校有关学科教育要融入风险管理和内部控制理念，也对以风险防控为主线的内部控制等相关课程提出了多头交叉、多方渗透、多元价值、多维应用等方面的深化改革探索要求。随着我国内部控制规范制度由直线单一化向立体多维化转变，内部控制课程教学必将积极适应高校教学改革的新形势新要求，将内部控制理论与内部控制案例教学有机结合，教学方法不创新与多维度典型应用场景相结合，重视培养学生全方位、多视角、多元化的创新思维与实践能力，培养更多视野开阔、理论扎实、实践过硬的复合型、应用型高素质人才。
    4. 内部控制学科的多维应用范围更加广泛
    内部控制是一门实用性很强的课程，注重理论在实践中的应用是学科建设的出发点和落脚点。当前，内部控制学科的多维应用范围更加广泛化，主要表现在以下方面：一是学科适用范围的全覆盖。COSO《企业风险管理框架》（2017 版）不仅适用于企业部门内部控制，还广泛为各类社会组织和政府部门所接受，加之大数据的深度开发和全面应用，内部控制学科应用全面覆盖了企业、行政事业单位和政府部门。二是学科教学线上线下应用相辅相成。随着数字经济的发展和数字化技术的广泛应用，数字产业化和产业数字化交织发展，数字技术也越来越多地应用于内部控制，线上线下相结合的内部控制模式逐渐得到广泛应用，这为数字经济时代内部控制教学提供了更新更大的舞台空间。三是学科应用边界不断拓展。数字经济时代的内部控制学科应用不仅基于传统的内部控制领域，还将广泛应用于企业和组织的战略规划、风险管理、绩效管理等各个层面，特别是学生可以通过学科成果的应用，借助各类平台数字化的数据记录以及收集技术，方便、快捷、准确、科学地汇总与分析，将内部控制要求渗透到企业生产经营、行政事业单位运行和政府部门日常管理等各个领域。为此，数字经济时代，内部控制学科因其日趋开放化、数字化、虚拟化、空间化将引领学科的多维应用范围更加广泛化。

    三、数字经济时代高校内部控制学科建设面临的挑战
    前述数字经济时代高校内部控制学科呈现的诸多新特点，既给高校内部控制学科建设以新的发展机遇，同时也将带来一些挑战。
    1. 内部控制教学理念亟待更新
    近年来，信息化浪潮在全球快速兴起，大数据、云计算、区块链技术日新月异，基于风险导向的管理理念蓬勃兴起，风险导向内部控制逐渐为各国采纳，企业管理过程中的环境控制、公司战略、绩效治理、文化建设、危机管控、高效沟通等都可以以风险导向理念为指引，充分借鉴当前世界公认的2017 年版美国反欺诈财务报告委员会（COSO）《企业风险管理框架》，以实现更加标准化、科学化、有效化的内部控制活动，并渗透到企业管理和治理的各个方面。作为大学课程，内部控制教学决不能因循守旧、故步
自封，而要具备前瞻性、开放性和系统性思维，始终坚持与时俱进，牢固树立海量数据下风险导向内部控制理念，内部控制有效性原则下的守正创新理念，大数据应用背景下的科技赋能理念，将全新的内部控制教学理念贯穿于学科体系建设、教学模式创新、教学评价反馈的全过程，推动数字经济时代内部控制教学质量提升。
    2. 内部控制学科体系亟待优化
我国现有高校内部控制学科教学是基于2008 年颁布的《企业内部控制基本规范》、2010 颁布的《企业内部控制应用指引》《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》，以及2012 年颁布的《行政事业单位内部控制规范（试行）》为主体而构建的内部控制学科体系。但数字经济的迅猛发展对内部控制和内部控制学科体系提出了全新要求，2017 年版COSO《企业风险管理框架》已经更加关注信息和技术在支持企业风险管理上的应用，同时基于“风险中性”原则，着力将风险元素融入新框架，突出治理和文化，战略和目标设定，绩效，信息和沟通等，由原来的“控制框架”提升为“管理框架”，凸显出数字经济时代内部控制的“治理”作用。虽然框架名为《企业风险管理》，但基于COSO 的权威性，这个风险管理框架将逐渐被任何类型、任何规模的组织，包括盈利机构、非盈利机构、政府部门等所接受。这对我国高校内部控制学科体系建设也提出了优化要求。目前，我国开设内部控制课程的绝大多数高校，其教学体系和教学内容基本仍沿用多年的企业内部控制基本理论方法及其应用板块，一方面体现了较多高校对数字经济和治理常态化背景下风险管理和内部控制认识尚存不足，另一方面也凸显数字经济时代内部控制规范体系持续变迁与教学供给的不对称，使学生知识结构与能力素养结构得不到与时俱进的变更与提升。
    3. 内部控制教学模式亟待创新
    如前所述，内部控制课程因历经多门学科的融合与集成，其课程内容呈现涉及范围广、综合性强、辐射面宽等特点。为此，与其他专业类课程教学不同，内部控制教学在模式选择上必然有所与众不同，既需要从内部控制的普适性出发，也要照顾企业、非营利组织和政府部门的内部控制个性化需求。特别是数字经济背景下，数字化技术已经深刻渗透到企业生产经营、社会组织运行，以及政府部门管理行为的全过程。大数据运行状态下，各类信息系统快速运行，原来传统的纸质账簿、手工控制措施的局限性日趋凸显，信息化条件下内部控制通过系统权限设置、电子签章、指纹识别、人脸识别等人工智能技术，形成了新的岗位牵制和内部控制格局。高校内部控制教学模式也应该进行“扬弃”，以适应瞬息万变的科技创新和信息技术发展需求。
    4. 内部控制教学评价体系亟待完善
    数字经济、数字社会和数字政府建设的深化，使得对具有良好内部控制素质能力的管理类人才需求愈益迫切，作为交叉学科的内部控制学科重要性愈益凸显。但正是因为内部控制学科具有实用性强、多学科交叉渗透等特点，其知识、技能及能力与企业、非营利组织和政府部门的管理与治理密切相关，其教学评价难度和复杂程度大大增加。特别是数字经济背景下，如何既考核学生对内部控制理论知识和基本原理的动态把握，还要考核学生运用内部控制理论原理来发现、分析、评估、研判和解决信息化和大数据背景下内部控制实际问题的素质能力，并充分运用数字化技术手段及时跟踪学生在内部控制理论学习、实践锻炼、沟通协调、帮助解决内部控制实际问题等各个环节的表现和能力，并对其进行实事求是评价和综合考量，科学衡量和检查数字经济背景下内部控制教学效果，亟待提上日程。

    四、数字经济时代高校内部控制学科改革创新的路径选择
    高校内部控制学科必须紧紧把握数字经济时代脉搏，从理念更新、体系优化、模式创新和考核评价等方面全方位推进内部控制学科的改革创新。
    1. 将数字化理念融入内部控制学科建设全过程
    数字经济时代高校内部控制学科改革创新应以理念更新为引领，将数字化理念融入内部控制学科建设全过程。一是体现在内部控制教学角色定位上。为了更好地发挥理
念更新的引领作用，教师首先要突破传统的“知识权威”及“以教师为中心”的理念，积极适应数字时代知识观的变化，牢固树立“知识普惠”和“以学生为中心”的教学理念。二是体现在内部控制学科设计理念上。充分运用数字技术在内部控制制度设计标准化和快捷化兼具的特点，推动数字化驱动的内控体系中制度流程的动态应变能力大大提升，使内部控制与业务流程的变动能够及时同步。三是体现在内部控制学科的规范性和灵活性把控上。由于内部控制制度相对稳定，但内部控制活动不是一成不变的，特别是随着数字经济快速发展，企业、行政事业单位、政府部门运行模式不断变化和调整，内部控制方式方法、控制流程等需要做出相应的调整完善，这对内控学科进程中教学的灵活性和应变性提出了新的要求。
    2. 以数字化思维指导内部控制学科体系优化
    完善优化数字化内部控制学科体系，充分运用数据、人工智能等数字技术提升内部控制学科体系效率和效益。内部控制课程设置的总体原则是“运用信息技术的教育效果，促进学生对内部控制认知能力、思维能力、创造能力的全面提升”，内部控制学科体系至少应满足以下要求：一是熟练掌握信息化条件下的内部控制、风险管理、内部审计及职业舞弊等理论；二是熟练掌握风险管理导向洞察内部控制缺陷的方法，评价数字经济下内部控制的效果并进行改进；三是具有帮助管理层提升运用数字化技术对内部控制自我评估的能力，建立有效的内部控制环境；四是明确如何结合自身实际建立适配有效的内部控制系统；五是通过典型案例教学，帮助学生明确主要业务活动中的控制要点、控制标准和控制方法。具体而言，在学科课程的开设上，内部控制理论课程应包括控制论、组织行为理论、委托代理理论、权变理论等内容作为内部控制课程理论基础；内部控制实践课程应包括内部控制系统设计、内部控制专项审计、风险导向内部控制、内部控制案例教学、校企协作内部控制等。
    3. 运用数字化手段推动内部控制教学模式创新
    立足大数据背景，内部控制学科建设将以“数字、开放、平等、普惠”的互联网与人工智能技术为推动力，彻底颠覆传统的教师中心地位和学生从属地位，重新定位和切实重构各要素在学习系统中的地位。一是知识传输通道的创新。实现由原来“教师→学生”的单一化教学模式向“空间化、节点化、实时化、交互化”互动化教学模式转变。二是知识传输方式的创新。实现由传统的单一课堂教学，即“教师课堂讲授、学生课堂被动接受”，向综合运用课堂教学、慕课、翻转课堂、小规模限制性在线课程等线上线下相结合的方式转变。三是在知识传输环境的创新。通过实地案例教学、产学协作、跟班实操等多种方式，实现多场景、生动化的知识传输。通过内部控制教学模式创新，推动教师与学生之间的知识信息互动交互、学生与媒体之间的知识信息互动交互、学生与教学要素之间的知识信息互动交互，显著提升内部控制学习活动中学生的主体能动性。
    4. 打造适应数字经济发展的内部控制学科考核评价体系
    传统的内部控制学科考核方法相对单一，很多院校以“课堂表现+ 课后作业+ 期中考核+ 期末考试”为考核模版，更有的院校是以单一的期末考核作为唯一考核方式，导致学生往往更加关注期末考试成绩而临时性突击复习，对课程学习的过程控制往往不甚关心。数字经济背景下，由于教师不再作为学习资源的“控制者”、学习过程的“主导者”和课程考核结果的“决定者”，学生在日常学习中的表现以及实践课程的效果将成为衡量学生学习绩效的重要途径，需要从素质、知识、能力等方面建立数字化背景下的全方位的课程考核体系，对学生学习进行理论和实践的全过程跟踪考核，推动学生不仅注重内部控制相关基础理论学习，还注重运用理论有效解决内部控制实际问题，同时将内部控制课程与其他课程实现有机衔接。高校作为学科教学的供给者，特别需要注意内部控制学科考核评价体系的完善性、考核评价方法的科学性以及考核评价过程的客观性，扮演好学科考核评价规则的制定者、维护者和服务者角色，确保考核评价系统的正常运行与学习绩效的最优目标实现。

参考文献
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