新收入准则的实施对建筑施工企业的影响及应对策略探析
番丝东

      【摘要】本文从建筑施工企业的视角出发，分析新收入准则的主要变化，探讨新收入准则对建筑施工企业收入确认的具体影响，揭示新收入准则在实际运用中存在的问题。在此基础上，本文提出了相应的应对策略，包括强化合同管理、优化信息系统和提升财务人员专业素质等，以期为建筑施工企业进一步实施新收入准则提供参考。
      【关键词】新收入准则；建筑施工企业；变化；影响
一、引言
      2017 年 7 月 5 日，财政部发布了《企业会计准则第 14 号—收入》（以下简称新收入准则），对收入的确认计量和信息披露做出了更明确的规定。新收入准则的实施给建筑施工企业带来了挑战，要求企业从收入费用配比的传统观念转变为更加注重资产负债的管理理念。这一转变对建筑施工企业收入确认产生了显著影响。
二、新收入准则给建筑施工企业收入确认带来的具体变化及影响分析
      新收入准则基于合同基础，整合了 2006 年版收入准则和建造合同准则，形成了统一的收入确认模型，即采用五步法确认收入。新收入准则还对合同成本的资本化、收入信息披露等方面提出了新的要求。
      1. 收入确认时点的变化及影响分析
      （1）收入确认时点的变化
      在建造合同准则下，收入确认的关键是看“风险和报酬”是否已经从建筑施工企业转移到客户，建筑施工企业根据工程的完工进度在一段时间内逐步确认收入。然而，新收入准则的核心在于“控制权的转移”，这表明建筑施工企业可能在一段时间确认收入，也可能在某一时点确认收入。满足以下任一条件可以在一段时间内确认收入：客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益；客户能够控制企业履约过程中在建的商品；企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。若上述条件均不满足，则应在某一时点确认收入。
      （2）收入确认时点变化带来的影响
      新收入准则规定，只有在控制权转移时，企业才能确认收入。这一要求可能导致一些已经完成但尚未交付的项目无法及时确认收入，从而推迟了收入确认的时间。此外，建筑施工企业可能会出现收入在不同会计期间的波动性增加，会对企业的利润稳定性和预测的准确性产生影响。新收入准则还进一步明确，若项目不满足三个条件中的任何一个时，应在某一时点确认收入，这一时点通常与建造合同中规定的完工节点非常接近，有助于防止建筑施工企业通过调整完工进度百分比来操纵收入确认的时间。
2. 收入计量标准的变化及影响分析
      （1）收入计量标准的变化
      建造合同准则未对合同收入的计量给出具体标准，而是建议以合同的公允价值作为计量依据。相比之下，新收入准则要求企业根据分摊至各单项履约义务的交易价格来计量收入。交易价格包括初始收入、可变对价、非现金对价、重大融资成分等。新收入准则为建造合同的复杂交易提供了计量指导，建筑施工企业需要从多个角度考虑收入的计量。
      （2）收入计量标准变化带来的影响
      一方面，新收入准则对合同中的可变对价提供了明确的计量方法，允许企业依据期望值或最可能发生金额来确定。可变对价是指合同中约定的交易价格本身是不确定的，在建筑行业中可变对价通常涉及合同变更、索赔或奖励等。新收入准则将可变对价的判断标准从“能可靠计量”调整为“极可能”，可能会导致在某些情况下推迟收入的确认，从而增强了收入确认的准确性和谨慎性。另一方面，新收入准则还考虑了客户支付价款与取得商品控制权之间的时间间隔，特别是当这一时间间隔超过一年时，应将其视为包含重大融资成分的情形，并考虑货币时间价值。建筑施工企业需按假设现金即时支付的金额来确定交易价格，并在合同期间内摊销差额，同时还需要核算“未确认融资费用”或“未确认融资收益”。
      3. 合同成本资本化的变化及影响分析
      （1）合同成本资本化的变化
      新收入准则对合同成本的确认和处理提供了更详细的指导，对合同履约成本和增量成本的资本化设定了更为严格的标准。新收入准则规定，企业可以将预期能够收回的、直接与取得合同相关的增量成本确认为资产，同时在收入确认期间内分摊至损益。对于不满足资本化条件的成本，如管理费用和非正常消耗的成本，应直接计入当期损益。新收入准则还规定，企业应在每个会计期末评估相关资产的可回收金额与账面价值，必要时计提减值准备。在满足特定条件时，这部分减值准备可以在未来期间进行转回。
      （2）合同成本资本化变化带来的影响
      新收入准则对合同成本的资本化标准进行了严格限定，要求只有与合同直接相关、预计能够收回且摊销期超过一年的成本才能资本化，而不取得合同也会发生的成本则计入费用。这些变化使得建筑施工企业的资本化成本范围缩小，费用支出确认范围增大，对企业的经营利润和经营管理产生直接影响。
      4. 衡量履约进度方法的变化及影响分析
      （1）衡量履约进度方法的变化
      建造合同准则通常按照完工百分比法来确定完工进度，而新收入准则提出了两种衡量履约进度的方法，即投入法和产出法。投入法是指建筑施工企业为履行合同所消耗的人力、物力在预计总投入中所占的比例。使用投入法的关键是确定各项投入与合同履行之间的直接关联性，并确保这些投入能够合理地反映履约进度。产出法是根据企业履行合同产生的成果的价值（如已完成的工作量、交付的产品数量、服务的提供程度等）与合同签订商品价值的比值来衡量履约进度的方法。使用产出法的关键在于能够准确地衡量和验证已经实现的成果，以确保收入的确认与实际履约情况相匹配。
      （2）衡量履约进度方法变化带来的影响
      当采用投入法衡量履约进度时，应排除那些不能体现控制权转移的投入，可能会导致收入确认的延迟。而当使用产出法衡量履约进度时，需要剔除因采用新材料或新技术等因素导致的初期工作量不足等情况，可能会使得履约进度出现延后或提前的情形。
      5. 收入信息披露的变化及影响分析
      （1）收入信息披露的变化
      建造合同准则要求企业披露与建造合同相关的基本信息，包括合同金额、确认方法、成本、亏损及预计原因。而新收入准则进一步细化了企业在收入信息披露方面的要求，包括收入确认和计量方法变化导致的披露信息变动、合同相关费用、履约义务的识别及分摊至各履约义务的交易价格等信息。
      （2）收入信息披露变化带来的影响
      新收入准则在信息披露方面的要求比建造合同准则更为严格和详细，不仅要披露收入确认和计量的会计政策，还要详细披露收入确认和计量过程中的具体细节和性质描述。为了符合新收入准则的会计处理和信息披露规范，建筑施工企业可能需要对信息系统进行升级，并优化内部控制流程。
三、新收入准则在实际运用中存在的问题
      1. 增加大量的会计估计和判断
      尽管新收入准则构建了一个统一的收入确认模型，减少了不同类型合同收入确认的差异，但也显著增加了财务人员需要进行估计和判断的事项。例如，在建筑施工项目中，合同变更是常态，新收入准则要求企业将合同变更分为三种情形，即根据合同变更是否新增商品、是否新增合同价款以及新增合同价款是否反映新增商品的单独售价进行分类。这种分类在实际操作中较为复杂，提升了判断合同变更类型的难度；新收入准则要求企业在确定交易价格时考虑可变对价、非现金对价、应付客户对价、合同中存在的重大融资成分等因素，这些都增加了企业在收入确认上的判断难度。大量估计和判断的结果很大程度上取决于财务人员的专业能力，这会增加收入确认过程的主观性，可能会产生操纵利润的风险。
      2. 合理确定履约进度存在困难
      根据新收入准则，衡量履约进度的方法有投入法和产出法。建筑施工合同通常包含多个阶段和多个交付成果，建筑施工企业需要仔细分析合同条款，以确定合适的履约进度计量方法。实务中，采用这两种方法均会存在一定的难点。在采用投入法确定履约进度时，企业需要准确计量和监控实际发生的成本。对于建筑施工企业来说，在大型和长期的项目中成本的跟踪和控制具有复杂性，如果不能准确计量发生的成本，将会导致履约进度的计算准确性降低。在采用产出法时，需要根据已经完成的工作量来确定履约进度。
      3. 加大了收入信息披露的难度
      新收入准则对收入信息披露的数量和质量都提出了更高的要求，以更好地满足财务报表使用者信息获取的需要。然而，在当前阶段，建筑施工企业的财务人员在适应新收入准则的过程中面临着一系列挑战。由于专业素养和业务能力的不足，财务人员在执行新收入准则时可能会遇到难以准确评估合同变更、可变对价以及履约进度等关键因素的问题。这些问题的存在，不仅增加了收入信息披露的工作难度，也可能导致企业在收入确认时点和金额上出现误判。
四、建筑施工企业进一步实施新收入准则的策略
      1. 加强建造合同规范化管理
      合同是新收入准则实施的基石，也是建筑施工项目得以成立与顺利实施的前提条件。建筑施工企业必须强化合同意识，加强合同规范管理，以确保合同条款与收入确认的新规定相符合。首先，建筑施工企业需要对现有合同条款进行审查和修订，推行标准化合同条款，制定适应新收入准则的合同模板，包括明确合同中的单项履约义务，清晰界定每项义务的交付标准和时间；明确交易价格，并考虑可能的可变对价因素，如奖金、罚款和退款条款；评估合同中是否包含重大融资成分等。其次，建筑施工企业应对合同进行风险评估，包括信用风险、市场风险和项目执行风险，并在合同中制定相应的风险应对措施。
      2. 优化信息系统
      建设随着新收入准则的实施，建筑施工企业在收入确认过程中面临大量的会计估计和判断工作，同时需要披露更加详尽的收入信息。因此，建筑施工企业必须对现有的信息系统进行全面的审视和必要的优化，以确保它们能够提供足够的数据支持和程序保障。一是升级信息系统以支持更精细的合同管理和收入确认过程，包括合同变更、履约进度和客户信用风险的实时跟踪和分析，增强数据收集与处理能力。二是通过引入或优化工程项目管理系统，实现项目全生命周期的管理，包括预算、招投标、合同、施工进度和成本控制，以确保收入确认与实际项目进度相匹配。三是通过信息系统自动化收入确认流程，确保收入确认的及时性和准确性，同时提供实时的财务报告和分析，以支持管理决策。四是在信息系统中嵌入风险管理工具，以识别和评估与收入确认相关的风险，同时加强内部控制，确保收入确认流程的合规性。
     3. 进一步提升财务人员的专业能力和职业素养
      建筑施工企业为有效实施新收入准则，培养以控制为核心的合同收入意识，应加大力度提升财务人员的专业能力和职业素养，以应对收入确认时点、合同成本构成和资产减值等关键问题的复杂性。首先，建筑施工企业应定期组织财务人员参加新收入准则的培训，深入理解和把控新收入准则的关键要点，提升财务人员在合同管理、税务处理和会计核算方面的专业技能，使其能够熟练运用新收入准则进行会计处理，确保财务报告的真实性和合规性。其次，建筑施工企业应鼓励财务人员参与实际的合同谈判和项目管理工作，通过实践提升其对合同条款和项目进度的把控能力，以及对收入确认的实际操作能力。
参考文献
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