《企业会计准则解释第14 号》实施后PPP 项目会计核算的改进与优化
刘灵
湖北汉宜高速公路有限公司，湖北 武汉 430050
    摘要：《企业会计准则解释第14 号》的实施对政府与社会资本合作（Public-Private Partnership，PPP）项目的会计核算产生了深远影响。该准则的出台，旨在规范PPP 项目合同的会计处理，提高会计信息的透明度和可比性。本文通过分析《企业会计准则解释第14 号》的主要变化内容以及其对PPP 项目会计核算的影响，探讨了其对PPP 项目会计核算的改进与优化之处。研究发现，《企业会计准则解释第14 号》的实施有助于明确PPP 项目合同的会计处理原则，规范社会资本方的会计行为，提高会计信息的准确性和可靠性。同时，该准则还促进了PPP 项目的健康发展，增强了投资者的信心。
    关键词：《企业会计准则解释第14 号》；PPP 项目；会计核算；优化；规范
    作者简介：刘灵（1990—），男，研究生，会计师，主要研究方向为工程会计核算。
    一、《企业会计准则解释第14号》实施后的主要变化
    （一）准则适用性的转变
    在《企业会计准则解释第2 号》的框架下，社会资本方在PPP 项目建造期间提供的建造服务遵循《企业会计准则第15 号——建造合同》（以下简称“建造合同准则”），而后续的经营服务则适用《企业会计准则第14号——收入》（以下简称“收入准则”）。随着《建造合同》准则的废止，根据《企业会计准则解释第14 号》的最新规定，无论社会资本方是自行建造还是委托给其他方进行，无论是在建造阶段还是后续的运营服务阶段，统一适用新的收入准则，从而体现了会计准则体系的更新和完善[1]。
    （二）收入确认规则的调整
    在《企业会计准则解释第2 号》中，若项目公司未提供建造服务，则不确认相关的建造服务收入。然而，《企业会计准则解释第14 号》对此进行了修订，规定无论社会资本方是否直接提供建造服务，都应按照收入准则来判定其身份是主要责任人还是代理人，并据此进行相应的会计处理[2]。因此，在特定情况下，即使社会资本方未直接参与建造，也有可能确认相关的建造收入，从而拓宽了收入确认的范围。
    （三）借款费用处理方式的变更
    在《企业会计准则解释第2 号》中，建造过程中产生的借款利息依据《企业会计准则第17 号——借款费用》进行处理。然而，《企业会计准则解释第14 号》的第3 条对此进行了新的规定，指出对于符合该解释第4项和第5 项规定而被确认为无形资产的部分相关的借款费用，应进行资本化处理；而对于其他部分的借款费用，则应按照费用化处理[3]。这使得借款费用的处理方式更加明确和具体，有助于提升会计处理的准确性和一致性。
    二、《企业会计准则解释第14号》对PPP项目会计核算的影响
    （一）《企业会计准则解释第14 号》界定PPP 项目范围及会计处理的特殊要求
    《企业会计准则解释第14 号》清晰地界定了PPP项目的涵盖范围，主要聚焦于基础设施建设和公共服务提供两大核心领域。在这些领域中，社会资本方与政府方通过签订长期合同，形成了风险共担、收益共享的合作伙伴关系。其次，该准则深入阐述了社会资本方在参与PPP 项目时应遵循的会计处理原则，包括如何准确识别PPP 项目合同，即判断合同是否满足PPP 项目的定义及特征；如何合理确定项目资产和负债，确保会计记录能够真实反映项目的经济实质；以及如何科学计量收入和成本，以体现社会资本方在提供公共服务过程中所承担的责任和所获得的回报。《企业会计准则解释第14号》特别强调了社会资本方在处理PPP 项目资产时的特殊要求。与一般的固定资产不同，PPP 项目资产往往受到政府方的控制和监管，社会资本方仅享有在合同约定的运营期间内使用这些资产的权利。因此，社会资本方在会计处理时不能简单地将这些资产视为自己的固定资产进行折旧或摊销，而应依据合同约定的运营服务内容来确认相关的收入和成本。这充分体现了PPP 项目特有的“双控制”和“双特征”原则，即政府方和社会资本方共同控制项目的运营和收益分配，同时项目具有公共性和长期性的特点。
    （二）《企业会计准则解释第14 号》对PPP 项目会计核算的规范化影响
    在《企业会计准则解释第14 号》实施前，政府与社会资本合作项目的会计核算领域存在混乱与不统一。同时，PPP 项目相关的收入、成本和负债的确认和计量也存在主观性和不确定性，增加了会计处理的复杂性和难度，降低了财务信息的准确性和可靠性。《企业会计准则解释第14 号》的实施统一了PPP 项目的会计处理原则，要求社会资本方依据合同约定的运营服务内容确认收入和成本，提高了会计处理的准确性和规范性，使财务信息更真实地反映了PPP 项目的经济实质和运营状况。
    《企业会计准则解释第14 号》还要求社会资本方在财务报表中详细披露PPP 项目的相关信息，包括合同期限、服务内容、政府方的控制权等关键要素，使投资者和其他利益相关者能更全面地了解PPP 项目的风险和收益情况，做出明智的投资决策。最后，《企业会计准则解释第14 号》的实施促进了PPP 项目会计处理的规范化和标准化，减少了会计处理中的主观性和不确定性，使企业在处理这类项目时更加规范、统一，为PPP 项目的健康发展提供了有力保障。
    （三）《企业会计准则解释第14 号》推动PPP 项目会计处理变革
    《企业会计准则解释第14 号》的实施在PPP 项目会计处理领域带来了深远且积极的变革。该解释通过明确并细化PPP 项目的会计处理原则和要求，为社会资本方提供了一套清晰、统一的指南，解决了以往因缺乏明确标准而导致的困惑和不确定性。社会资本方必须严格遵循这些原则和要求，确保会计处理的准确性和一致性，从而提高会计信息的可比性，也使财务信息更加透明、易于理解。《企业会计准则解释第14 号》还强调了社会资本方在财务报表中详细披露PPP 项目相关信息的重要性，有助于揭示项目的经济实质和风险特征，为投资者和其他利益相关者提供了全面、深入的决策依据。
    通过仔细阅读和分析这些信息，投资者可以更准确地了解PPP 项目的运营状况、收益分配及政府方的控制权等，从而做出明智的投资决策。《企业会计准则解释第14 号》的实施促进了PPP 项目会计处理的规范化和标准化，减少了会计处理中的主观性和不确定性，使社会资本方在处理PPP 项目时能够更规范、统一地进行会计处理，提高了会计信息的准确性和可靠性。
    三、PPP项目会计核算的改进与优化策略
    （一）明确双特征和双控制条件
    在PPP 项目的会计核算实践中，清晰界定并严格遵循项目的双特征和双控制条件，是确保会计信息质量、反映项目经济实质的关键所在。双特征，作为PPP 项目会计核算的基础框架之一，它首先强调的是社会资本方在合同约定的运营期限内所扮演的特殊角色——代表政府方，利用PPP 项目资产提供公共产品和服务[4]。这种运营角色既体现了社会资本方在PPP项目中的积极参与和贡献，更揭示了其收益来源的特殊性，即主要通过提供公共产品和服务来获得相应的补偿。因此，在会计处理上，必须准确捕捉并充分反映这种运营服务的本质，确保会计信息的真实性和完整性。
    （二）加强会计处理规范性
    针对社会资本方在PPP 项目中可能提供的多种服务类型，《企业会计准则解释第14 号》做出了细致的区分和规定。当社会资本方负责项目的建造服务时，其会计处理需严格遵循建造合同的会计准则，根据建造服务的实际完成进度来分期确认收入和成本，从而确保了会计信息的及时性和准确性，反映了建造活动的真实进展和经济效益。
    当社会资本方转而提供运营服务时，会计处理则转变为根据运营服务的实际提供情况来确认收入和成本。这意味着社会资本方需要基于实际提供的运营服务内容或服务质量，来合理估计并确认相应的收入和成本，从而确保会计信息真实反映项目运营的经济成果。对于维护服务的提供，《企业会计准则解释第14 号》同样规定了明确的会计处理原则。社会资本方应根据维护服务的合同要求和实际执行情况，合理确认与维护服务相关的费用。这既保证了会计处理的合规性，也体现了社会资本方在维护服务方面的责任和投入。更重要的是，《企业会计准则解释第14 号》明确指出，社会资本方不得将PPP 项目资产确认为其固定资产。这一规定基于PPP项目的特殊性质，即项目资产的使用权和控制权通常归属于政府方，而社会资本方只是根据合同约定提供运营服务并获取相应的补偿。因此，社会资本方在会计处理时应严格遵循这一原则，避免将项目资产纳入自身的固定资产体系进行核算。相反，社会资本方应根据合同约定的服务内容来确认收入和成本，确保会计信息的真实性和准确性。
    （三）完善附注披露
    披露内容需涵盖合同期限、服务内容、收费情况等基本要素。合同期限反映了项目的长期性，服务内容则揭示了社会资本方所承担的责任和提供的公共服务类型，而收费情况则直接关联项目的收益模式和现金流状况。这些信息共同构成了PPP 项目经济实质的基础框架，为投资者和其他利益相关者提供了初步但全面的项目概览。其次，政府方在PPP 项目中的控制权不仅体现在对项目资产和服务的监管上，更在于对项目运营、定价、服务质量等方面的最终决策权。通过详细披露政府方的控制权，可以帮助外部信息使用者更好地理解项目的治理结构和风险分配机制，从而做出更加明智的决策。
    《企业会计准则解释第14 号》还特别强调了特许经营项目协议的会计处理与披露要求。即便某些特许经营项目协议未纳入全国PPP 综合信息平台项目库，只要其符合PPP 项目的双特征和双控制条件，社会资本方仍需按照《企业会计准则解释第14 号》的规定进行会计处理和附注披露。该规定确保了所有符合PPP 项目特征的特许经营项目都能得到统一、规范的会计处理，避免了因信息不透明或处理不一致而导致的误解和误判。
    四、结语
    《企业会计准则解释第14 号》的实施对PPP 项目会计核算带来了显著的改进与优化，不仅提高了会计信息的准确性和透明度，还促进了PPP 项目的健康、持续发展。这一解释的出台，为PPP 项目合同的会计处理提供了清晰的指引和规范，使得社会资本方在提供建造、运营、维护等服务过程中能够按照相关企业会计准则进行会计处理，确保了会计信息的可靠性和可比性。《企业会计准则解释第14 号》实施后，PPP 项目的经济实质和风险特征得到了更全面的揭示，投资者和其他利益相关者能够更准确地评估项目的价值和风险，从而做出更加明智的决策。同时，规范的会计处理也有助于防范和化解项目风险，保障项目的顺利实施和运营。
参考文献
[1] 孔煜斌.新会计准则下PPP项目财务应用及分析[J].中国乡镇企业会计, 2024(5):66-69.
[2] 余应敏, 胡贤辉.《企业会计准则解释第14号》对存量PPP项目合同资产会计处理的影响与应对[J].财务与会计, 2022(5):77-78.
[3] 楚娟.社会资本方视阈下PPP项目会计处理的影响探析:基于企业会计准则解释第14号[J].纳税, 2023, 17(7):55-57.
[4] 邹婕.企业会计准则解释第14号对PPP项目的影响分析[J].会计师, 2022(22):4-7.