设计单位牵头的联合体EPC 项目收入确认方法的研究
李凯　鲁广元
作者简介：李凯（1988—），男，硕士，会计师，资产评估师，房地产估价师，主要研究方向为资金管理、产权管理、项目管理。
（招商局重庆交通科研设计院有限公司，重庆 400000）
    摘要：随着我国经济建设的不断发展，EPC （Engineering， Procurement， Construction） 联合体工程总承包项目以其高度集成化的优势应用越来越广泛，规模也越来越大，设计单位作为联合体牵头人的情况也愈发普遍。然而随着其市场规模不断扩大，收入确认方法不当导致的财务报表失真和税务风险也在不断加大。本文聚焦于设计单位牵头的联合体EPC 项目收入确认方法的研究，深入探讨不同收入确认方法间的差异及核算方法选择，提出后续应对措施，以期助力设计单位提升EPC 项目财务管理能力，推动工程总承包模式的高质量发展。
    关键词：EPC 项目；项目管理；收入核算；设计单位
    一、EPC 项目中收入确认方法介绍及差异分析
    《企业会计准则第 14 号——收入》规定，企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。按照该准则的规定，能否确认收入关键在于转让前是否对该商品拥有控制权。通过对转让前该商品的控制权判断，可以将当事企业区分为主要责任人和代理人，其收入确认方法分别对应着总额法和净额法两种。
    （一）收入确认方法的介绍
    1. 总额法
    总额法是确认收入的一种常用方法，这种方法下联合体牵头人不考虑项目中归属于各成员单位的金额，直接根据合同约定的总价款来确认收入[1]。总额法优势在于其简便性和直观性，能够快速地反映出项目的整体收入情况，企业的利润表会显得更为饱满，但在账面上企业的收入和成本都会较高。
    2. 净额法
    净额法是确认收入时的另一种常用方法，这种方法下联合体牵头人需要考虑项目中归属于各成员单位的金额，即以扣除项目中归属于各成员的金额后的净额来确认收入。净额法能够准确地反映项目的实际贡献，企业的利润表会显得更为精简，账面上的收入和成本都会较低[2]。
    （二）不同收入确认方法的差异分析
    1. 税费方面
    不同收入确认方法对设计单位的税费处理有直接影响，如需承担增值税、所得税、印花税等纳税义务不同。
    总额法下设计单位需要按照全部合同额缴纳印花税，由于是全额确认收入，收入较高，设计单位可能需要承担更多的增值税和所得税。此外，设计单位与发包人结算税率和设计单位与联合体成员之间结算税率不同，导致税费最终无法转移而承担较多税费。
    净额法下设计单位只需要按照自身合同额缴纳印花税，由于按照净额确认收入，收入较低，设计单位缴纳的增值税、所得税也会相应减少。此外办理结算也更加简便，只需要与发包人结算，不会因结算税率不同无法转移而承担较多税费[3]。
    2. 成本利润方面
    总额法下由于按照整个合同额确认收入，因此也要将联合体成员单位自身合同额作为项目成本来看待。此外，除设计单位自身设计成本外，往往还需要承担项目保函费用，保险费用（如按照发包人要求购买建筑工程一切险附加第三者责任保险、建筑施工人员团体意外伤害保险、建筑工程安全生产责任险） 和安全生产费（按照《中华人民共和国安全生产法》《企业安全生产费用提取和使用管理办法》按照一定标准提取） 等。此外，上述提到的多承担的税费也会作为项目成本，因而总额法下的EPC项目总成本较高，利润也不及净额法。
    净额法下由于只需要按照自身合同额确认收入，收入较低，不承担联合体成员单位成本，对于设计单位而言不再计提安全生产费用，不承担项目保险费，按照各自份额承担投标费用、保函手续费和缴纳税费等，因此相应的税金和费用也会减少，总成本较低，利润水平较总额法高。
    3. 财务管理风险方面
    总额法下，设计单位全面承担合同的义务，可能面临更高的税务风险和财务风险，由于账面收入较高，可能更容易受到税务机关的关注和审计。如果未能准确计提和缴纳税款，还可能面临税务处罚和声誉损失的风险。此外，在办理项目结算时，设计单位开票给发包人，联合体成员单位开票给设计单位，都可能存在虚开发票风险。设计单位作为牵头单位需承担资金集中管理的责任，对现金流管理要求较高，需要防范因资金拨付不及时导致项目进度延误的风险[4]。
    净额法下，设计单位按所属份额承担自身的责任，风险相对分散，税务风险和财务风险较低。由于收入较低，更容易满足税务机关的合规要求，避免了因与发包人、联合体成员单位开票结算而产生的虚开发票风险。同时，设计单位不需承担资金集中管理的责任，减轻了整体资金调度压力。
    二、收入核算方法确认原则及判定
    （一）收入核算方法确认原则
    1. 权责利对等原则
    在确认收入核算方法的过程中，应秉持收益风险对等原则，即所拥有的权力、所承担的责任以及所获得的利益应当是相匹配的。简而言之，承担多大责任，就该确认多大收入。如设计单位作为联合体牵头人，直接向发包人承担全部责任和风险，那么对应地也应该享有完全收款权利，并直接向发包人开具相应发票和确认收入。
    2. 实质重于形式原则
    在确认收入核算方法时，不能仅仅依据业务形式来确认收入，而应深入分析其经济实质，最终进行正确的会计处理。如设计单位虽然是联合体牵头人，但主要承担设计工作，与联合体成员单位各自交付成果，并各自承担其职责范围的责任，但发包人为了提高管理效率，将项目款统一支付给设计单位。这种情况下，形式上设计单位是主要责任人，但在交易实质上设计单位是作为代理人角色而进行的代收代付，应采用净额法确认收入[5]。
    3. 谨慎性原则
    在进行收入确认时，要保持应有的谨慎态度，不应高估收入或提前确认收入，避免财务报表失真失实。具体而言，在存在不确定因素的情况下做出判断时，要充分考虑可能发生的风险，而不可过多考虑可能取得的收入，以确保会计信息的稳健性和可靠性。如设计单位作为联合体牵头人承担联合体EPC 项目，发包人考虑到项目的复杂性或特殊性，在工程施工总承包合同中约定了暂定金或项目奖励金，设计单位在有确凿证据或达到约定成就之前不能将该部分金额纳入合同总额进行收入确认。
    （二）具体收入确认方法判定
    1. 控制权转移程度方面
    设计单位在考量时，需明确自身是否掌握对项目资产的控制权。这主要体现在两个方面：
    一是作为联合体设计单位是否具备对整个合同的主导权，即能够对联合体成员相关合同金额进行控制，可以决定联合体成员分配多少合同金额，且联合体成员不直接对业主负责，而是对设计单位负责；二是设计单位是否有权自主决定所实施项目的价格，在向发包人转让成果前是否拥有对该成果的控制权，并承担向发包人转让成果之前或之后的全部风险和责任。
    2. 在风险报酬转移程度方面
    设计单位应考虑是否承担项目的主要风险和报酬，是否全面享有合同的权利并全面承担合同的义务，是否全面负责项目的设计、组织实施竣工及缺陷责任，对项目全过程实施控制，并就所完成项目整体设计、组织、施工及质量等直接向发包人承担全部责任和风险。
    3. 收款权利方面
    设计单位应审慎评估自身是否具备对发包人的收款权利，即统一办理结算和收款事宜，并承担由此产生的应收账款信用风险，是否享有完全收款权利并直接向发包人开具相应发票，且发包人遵循合同约定的条件按照时间节点向设计单位账户支付项目款。
    设计单位如果全部满足上述三个因素，即拥有项目控制权、承担全部风险、统一办理结算收款，则适用总额法。否则，只能采用净额法。在进行合同登记或项目立项时，应按照自己实际享有的合同金额来确认收入。
    三、提高设计单位EPC 项目财务管理的建议
    （一）加强项目管理与合同管理，建立有效的沟通协作机制
    项目获取前期，设计单位应提早介入，事前与发包人保持联系，充分知晓项目整体情况及实施计划，同时对联合体成员的履约能力进行评估，确保后续项目顺利实施。项目获取阶段，应及时关注发包人发布的招标公告，深入了解招标文件公告内容，尤其是各当事方的权利和义务、职责与分工、成果交付及结算、发票开具和款项支付等。
    合同签订时，工程施工总承包合同、联合体协议等应明确各方权利和义务，减少内部矛盾，避免法律形式与经济实质不符。合同内容应详尽，对当事方的履约义务、责任与分工、享有收款的权利进行明确约定，详细约定合同价款分配比例和支付路径，规定具体违约责任分担，避免因权责不清导致收入确认争议。实施过程中可按照谁提供货物或服务谁开票的原则约定开票事项，避免税务风险[6]。
    （二）加强业财协作，提高项目内部管理和项目核算水平
    在设计单位内部，应加强财务部门与项目部门之间的协作。财务部门要提供全方位智力支持，尤其是在项目投标、合同签订、项目变更等关键环节，确保项目财务目标和业务目标一致。应建立内部沟通机制，开展跨部门的交流培训活动，提高项目部门对财务知识的了解，同时也让财务部门更好理解项目实质。有条件的单位还可以派驻财务人员至项目部，全过程参与项目财务管理。
    要强化现金流管理，建立有效的现金流管理机制，无论是集中管理还是分散管理，都要确保资金安全、高效运转，避免因资金链断裂影响项目进展。
    财务部门要建立健全的财务管理体系，确保收入核算的准确性和合规性。通过分析典型的设计单位牵头的联合体EPC项目案例，总结收入核算模式的成功经验，形成联合体总承包模式账务处理操作指引，对发票开具及收入账务处理做出规范，提高会计核算质量，降低税务风险。
    （三）强化理论学习，提升财务人员专业的素养和项目核算的合规性
    要财务人员加强对新收入准则的学习与理解，密切关注国家及地方关于EPC项目财务管理、税务处理等方面的政策法规。设计单位要根据业务发展需要，不定期组织财务人员参加专业培训和学习活动，使其及时了解最新的会计准则、税收政策和财务管理知识。
    要建立财务人员之间的经验交流和分享机制，召开财务会议或内部研讨会，集思广益发挥各自所长，让不同项目的财务人员介绍自己在收入确认、成本核算、合同管理等方面的经验和遇到的问题，共同探讨解决方案，鼓励财务人员分享在EPC项目财务管理中的经验和教训。
    四、结语
    在联合体EPC项目中，设计单位选择合适的收入确认方法，对于保障项目顺利实施具有重要意义，总额法和净额法各有特点，关键在于如何根据项目特点进行灵活运用。设计单位牵头的联合体EPC项目收入核算方法应根据项目特点，结合项目实际情况和项目合同约定，综合考虑实际控制权、风险分担、收款权等多方面因素确定。
    设计单位在提高收入确认方法应对方面，应加强项目过程和合同管理，建立行之有效的沟通协调机制，注重理论学习和业务筹划。财务人员应全过程参与到项目中去，准判断款项性质，以便做出正确处理。只有根据自身实际情况和项目特点选择合适的核算方法，加强内部控制和风险管理，才能确保收入核算的准确性和合规性，从而推动联合体EPC模式的可持续发展。
参考文献
[1] 张月. 联合体总承包模式会计核算及税务风险[J]. 国际商务财会,2024(7):44-47,56.
[2] 吴寒. 新会计准则下工程总承包收入核算方法探究[J].投资与创业,2024,35(16):91-93.
[3] 梁海霞.EPC 项目成本管控措施分析[J]. 低碳世界,2024,14(10):160-162.
[4] 张滨瀚. 基于设计企业牵头的工程总承包会计核算[J].铁路采购与物流,2024,19(5):61-63.
[5] 王明昕. 紧密型联合体工程承包模式下的会计核算方法研究[J]. 营销界,2023(3):26-28.
[6] 田若晗. 交通基础设施建设EPC 项目联合体收益分配研究[D]. 长沙:长沙理工大学,2020.