国家审计视阈下财务审计与绩效审计的比较研究与融合路径探析

李彤

      【摘要】国家治理现代化与全面实施预算绩效管理背景下，我国国家审计职能与范式正深刻重构。本文以国家审计为场域，系统比较财务审计与绩效审计在目标导向、法理依据等多方面的核心差异，揭示二者“一体两翼”的辩证关系。结合预算执行等领域的实践案例，论证其不同角色与共同使命。最后，针对当前实践挑战，提出推动二者从“物理叠加”走向“化学融合”的战略路径，提供学理与实践参考。
      【关键词】国家审计；财务审计；绩效审计；预算绩效管理；治理效能
引言
      审计作为依法独立行使的经济监督权力，是国家治理的基石和重要保障。传统上，国家审计的核心范式是财务审计，聚焦对财政收支、财务收支真实性、合法性的监督与鉴证，扮演着守护国家资金安全、维护市场经济秩序的“看门人”角色。这一职能定位与我国特定发展阶段的治理需求高度契合，为规范经济秩序、打击财经领域违法违规行为作出了历史性贡献。
      随着我国步入高质量发展新阶段，公共财政规模空前庞大，公共服务范围持续拓展，社会公众与决策层对公共资源的使用效能与政策效果给予了前所未有的关注。
一、核心分野：财务审计与绩效审计在国家审计实践中的多维比较
      在国家审计的统一框架下，财务审计与绩效审计虽同属监督行为，但在多个维度上存在根本性差异，这些差异决定了它们各自独特的运作逻辑与价值贡献。
      （一）目标导向：合规性守护与效能性驱动
      财务审计的目标是鉴证性与回溯性的。致力于回答“公共资金的使用是否真实、合法”这一基础性问题。其核心在于确认财政财务信息是否公允反映，经济活动是否遵守既定法律法规。例如，在预算执行审计中，重点关注“三公”经费支出是否超预算、项目资金是否被挤占挪用、政府采购程序是否合规等。最终目标是维护财经法纪的刚性，保障国有资产安全。
      绩效审计的目标是前瞻性与建设性的，旨在回答“公共资源的使用是否经济、高效，并达到预期的政策效果”这一更具深度的问题。其核心在于通过评价过去，改善未来决策与管理，驱动公共价值最大化。
      （二）法理依据：刚性标尺与柔性罗盘
      财务审计的依据是刚性与统一的，核心遵循《中华人民共和国审计法》《中华人民共和国预算法》《中华人民共和国会计法》等国家层面的成文法律法规，同时严格依照政府会计准则制度、国家统一的会计制度、行政事业单位财务规则、企业财务通则等配套制度规范，还涵盖各行业专属的财务管理办法、预算管理细则等具体规定，各类依据层级清晰、衔接紧密、互为支撑，形成了不可随意突破、无灵活变通空间的完整依据体系。绩效审计的依据则是多元与柔性的。它固然不能脱离法律框架，始终以审计法等相关法规为合规底线，但其主要评判标准更多来源于一个开放的 “工具箱”，兼具政策性、专业性与实操性，包括：
      1. 国家战略规划与公共政策目标（如 “十四五”规划纲要中的相关指标）；
      2. 行业技术标准、定额与最佳实践；
      3. 项目立项时的可行性研究报告与事前设定的绩效目标；
      4. 成本效益分析、公众满意度调查等专业方法论。
      这些标准并非固定不变的条款，更如同指引方向的“罗盘”，需要审计人员结合审计对象的领域特性、项目背景与实施场景进行专业筛选、综合研判和情境化判断。其结论的权威性更多来源于分析论证的科学性、逻辑的严谨性与实际说理的说服力。
      （三）技术方法：精确核查与系统分析
      财务审计的方法论以账项基础和制度基础审计为核心，始终围绕财务数据的真实性、准确性和完整性展开，强调对各类书面证据的精准核对与严谨核查，是经过长期实践验证的成熟体系。其经典方法涵盖检查、监盘、函证、重新计算、穿行测试等，审计人员通过逐一审验原始凭证、会计账簿、财务报表等资料，深挖凭证、账簿、报表之间内在的勾稽关系，层层追溯、环环相扣，构建起逻辑严密、相互印证的完整证据链。整个过程注重细节把控与数据核验，每一个审计步骤都有明确的操作规范和证据支撑，从源头规避财务数据失真问题，这种高度标准化、规范化的方法论，确保了审计结论在财务数据层面具备无可辩驳的精确性与可靠性，为财务信息质量筑牢监督防线。
      绩效审计的方法论是系统分析与多元论证的结合。它广泛采用：
      1. 比较分析法：进行横向（跨地区、跨部门）与纵向（与历史、与计划）的绩效对比。
      2. 成本效益 / 效果分析法：量化或定性评估项目的全部成本与所产生的全部效益 / 效果。
      3. 因素分析法：深入剖析影响绩效的多重变量，识别关键驱动因素与制约瓶颈。
      4. 大数据审计技术：这是国家审计方法论的革命性突破。通过运用 SQL、Python 等工具，对财政、税务、社保、工商等跨部门海量业务数据进行关联分析、聚类分析和趋势预测，从而从宏观层面发现体制性、机制性问题。
      （四）评价标准：客观事实与专业判断
      财务审计的评价标准是客观性与事实性，全程以国家成文的财经法律法规、会计准则制度、行业规范及单位内部财务管理制度为直接且唯一的判定依据，无主观臆断与模糊界定空间。审计实施过程中，所有取证均围绕客观财务数据、原始凭证、业务资料展开，经严谨核查、交叉验证后形成审计结论，结论表述始终明确具体、精准可追溯，均以 “事实+ 依据 + 数据” 的规范形式呈现，例如 “某单位挤占 XX专项资金 XX 万元，违反《中华人民共和国预算法》第 X条 XX 款规定”。此类审计结论法条援引精准、事实定性清晰、数据核算准确，每一项判定均有对应的客观资料支撑，不存在模糊表述与歧义空间，争议性极低，具备极强的权威性与可执行性。
      绩效审计的评价标准兼具客观性与主观性，对于经济性、效率性的量化指标，可通过成本利润率、项目完工率等数据进行客观衡量，但对于效果性指标，如政策落地成效、公众满意度等，严重依赖审计人员的专业判断、价值权衡以及对宏观政策的理解，结论多为建设性表述，如“项目在基础设施建设方面成效显著，但在民生服务适配性方面存在不足，建议优化服务流程”，这类结论需结合具体场景分析，争议空间相对较大。
      （五）成果运用：刚性问责与柔性改进
      财务审计的成果可以以《审计决定书》为载体，具有强制性。被审计单位必须执行审计决定，如追回资金、调整账目，相关责任人可能面临党纪政纪乃至法律追究。其作用机制是刚性问责。
      绩效审计的成果主要体现在《审计报告》或呈报决策层的《审计要情》中，其价值在于建设性意见。它通过揭示管理漏洞、政策盲区和机制缺陷，推动被审计单位整改、主管部门完善制度、立法机关优化决策。其作用机制是柔性引导与驱动改进，影响更为深远。
二、实践映照：典型案例剖析——文物保护利用专项资金审计
      （一）财务审计视角
      审计重点：资金的拨付、管理及使用的合规性与真实性。典型问题发现：
      1. 资金滞留与挪用：发现省级文物主管部门未及时拨付专项资金至项目实施单位；某县文旅局将文物保护资金用于支付机关办公楼维修费用，构成挪用专项资金等。
      2. 支出不合规：保护项目的施工合同与实际付款金额不一致，存在虚报工程量、套取资金的嫌疑；部分采购文物修复材料无明细清单，无法核实其真实性与价格公允性等。
      3. 资产管理漏洞：利用专项资金征集的文物藏品未按规定纳入单位固定资产或文物资产账目管理，存在资产流失风险。
      审计结论与处理：下达审计决定，要求限期拨付滞留资金，追回被挪用的款项，对涉嫌虚报套取的问题线索移送纪检监察机关，并责令规范资产管理和采购程序。
      （二）绩效审计视角
      审计重点：资金投入对文物保护、利用和传承的实际效果。典型问题发现：
      1.“重申报、轻管理，重建设、轻维护”：部分文物修缮工程完工后，缺乏必要的日常保养和监测经费，导致“前修后坏”，保护效果不可持续。
      2.“重硬件、轻软件”：投入大量资金用于文物本体修缮和安防消防设施改造，但用于文物价值挖掘、展陈提升、数字化保护、专业人才培训等方面的投入严重不足，文物“保下来”却未“活起来”。
      3. 利用效率与社会效益不佳：某博物馆已建成但未对外开放。审计通过调查发现，其未设置展陈、宣传推广不到位，未能有效转化为公共文化服务资源。
      （三）审计结论与建议
      提出建立健全文物保护项目全生命周期绩效管理机制的建议，强调加强后期维护资金保障；优化资金支出结构，加大对文物价值传播与利用的投入；推动文物与旅游、教育深度融合，提升其社会效益和经济效益。
      对比分析：财务审计确保了“救命钱”不被侵占挪用，守住了文物安全的底线；绩效审计则关注如何让文物“延年益寿”并“焕发新生”，推动了资金使用从“保基本”向“提效能”的转变。
三、辩证统一与融合路径：构建现代审计监督体系的必然选择
      财务审计与绩效审计并非替代关系，而是国家审计肌体中相互依存、辩证统一的“骨”与“肉”。财务审计构成了国家审计权威性的“骨架”，确保监督行为于法有据、根基稳固；绩效审计则丰富了国家审计价值内涵的“血肉”，使其更具建设性和生命力。
      推动二者深度融合，是构建对中国式现代化形成有力支撑的审计监督体系的战略选择。其路径如下：
      理念先行，树立“大审计”观：在审计机关内部强化宣传教育，使全体审计人员深刻认识到，财务审计是绩效审计的坚实基础，绩效审计是财务审计的必然延伸。在任何项目中，都应具备双重思维。
      项目统筹，推行“嵌入式”审计模式：将审计工作与业务全流程深度融合、同频推进；在制定年度审计项目计划阶段，打破审计与业务的条线壁垒，优先谋划设计融合型审计项目，紧扣业务核心环节、关键节点和重点需求，把审计监督、风险防控、提质建议嵌入项目立项、实施、复盘全周期，让审计工作从 “事后监督” 向 “事前预判、事中跟进、全程赋能” 转变，实现审计价值与业务发展的协同提升。
      技术赋能，深化“大数据”审计应用：加快建设国家审计云与数据分析平台，打通财政、财务、业务数据壁垒。通过构建融合分析模型，实现对资金流、业务流、信息流的同步跟踪与智能分析，使同一数据集既能服务于合规性判断，也能支撑效能性评价。
      人才支撑，培养复合型审计专家：改革审计职业教育与培训体系，着力培养既精通财务会计、又熟悉公共管理、宏观经济与信息技术的复合型人才，使其能够驾驭复杂的融合性审计项目。
四、结语
      综上所述，在国家治理现代化的宏大征程中，财务审计与绩效审计共同构成了国家审计履行其神圣职责的“车之两轮、鸟之双翼”。财务审计筑牢了经济安全的底线，绩效审计则标定了治理效能的高线。二者的比较研究，揭示了国家审计内涵的丰富性与发展的动态性。
      随着全面深化改革的推进，国家审计面临的挑战将更趋复杂。唯有坚持系统思维，打破范式壁垒，推动财务审计与绩效审计实现从理念到实践、从技术到制度的深度融合，才能更好地服务于国家治理体系和治理能力现代化。
参考文献
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